Laddove il contribuente sia transitato al regime forfettario a partire dal 1° gennaio 2022, con provenienza da un regime ordinario IVA (ovvero contabilità ordinaria o semplificata), è in sede di Modello IVA 2022 riferimento anno 2021 che occorre darne notizia e preoccuparsi di effettuare la rettifica della detrazione ex art. 19-bis.2 del decreto IVA.

Dal punto di vista operativo, ciò significa che in sede di Modello IVA 2022 occorrerà, innanzi tutto, segnalare che trattasi dell’ultima dichiarazione IVA presentata, barrando l’apposita casella posta al rigo V14.

In tali circostanze è necessario operare rettifica in diminuzione dell’IVA assolta sugli acquisti,  operando quindi una variazione “a sfavore” del contribuente.

Il criterio della rettifica dell’IVA previsto dall’ articolo 19-bis.2 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, tuttavia, si rende applicabile “a favore” del contribuente nel caso inverso, ovvero laddove il contribuente passi da un regime “non IVA” quale il forfait, ad un regime IVA, e ciò sia nel caso che ciò avvenga per obbligo, sia a seguito di opzione.

Non si tratta di una novità, bensì di un meccanismo consolidato sin dai tempi del regime dei minimi, tanto che le informazioni del caso si riscontrano nel paragrafo “3.1.4 Rettifica della detrazione” della Circolare dell’Agenzia delle Entrate n.73/Edel 21 dicembre 2007, le cui indicazioni sono assolutamente valide anche nel caso di passaggio dal forfait al regime ordinario IVA, posto che la norma di riferimento è il già citato articolo 19-bis.2 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, che viene espressamente citato nelle disposizioni relative al regime agevolato, al comma 61 dell’articolo 1 della legge 23 dicembre 2014, n. 190.

Recita il comma 61: “Il passaggio dalle regole ordinarie di applicazione dell’imposta sul valore aggiunto al regime forfetario comporta la rettifica della detrazione di cui all’articolo 19-bis.2 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, da operarsi nella dichiarazione dell’ultimo anno di applicazione delle regole ordinarie. In caso di passaggio, anche per opzione, dal regime forfetario alle regole ordinarie è operata un’analoga rettifica della detrazione nella dichiarazione del primo anno di applicazione delle regole ordinarie.”

Come recuperare parte dell’IVA assolta sugli acquisti che non era stato possibile portare in detrazione in vigenza del regime agevolato?

Secondo quanto previsto dall’articolo 19-bis2 del D.P.R. 633/72, la detrazione dell’imposta relativa ai beni non ammortizzabili ed ai servizi deve essere rettificata in aumento o in diminuzione qualora i beni ed i servizi medesimi siano utilizzati per effettuare operazioni che danno diritto alla detrazione in misura diversa da quella inizialmente operata. Ai fini di tale rettifica si tiene conto esclusivamente della prima utilizzazione dei beni e dei servizi. Visto che ci si trova dinnanzi ad un mutamento del regime fiscale delle operazioni attive, che comporta la detrazione dell’imposta in misura diversa da quella già operata (poiché si passa dalla totale indetraibilità in presenza di regime forfettario ad un regime ordinario di determinazione dell’imposta), la rettifica deve eseguita limitatamente ai beni ed ai servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati e, per i beni ammortizzabili, la rettifica deve essere eseguita se non sono trascorsi quattro anni da quello della loro entrata in funzione, ricordando che ai fini della rettifica IVA non si considerano ammortizzabili i beni di costo unitario non superiore a 516,46 euro, né quelli il cui coefficiente di ammortamento stabilito ai fini delle imposte sul redditi è superiore al 25%. Le disposizioni relative ai beni ammortizzabili devono intendersi riferite anche ai beni immateriali di cui all’articolo 68 del TUIR; i fabbricati o porzioni di fabbricati sono comunque considerati beni ammortizzabili, ma in tal caso il periodo di rettifica è stabilito in dieci anni, decorrenti da quello di acquisto o di ultimazione.

Dal punto di vista operativo, occorre quindi operare sulla falsa riga di quanto analizzato in precedenza, ma in maniera esattamente speculare: risalire ai beni non ancora ceduti alla data del 31 dicembre 2021, verificando la corrispondente imposta sul valore aggiunto che non è stata detratta in quanto l’operazione è stata effettuata quando il contribuente era in regime forfettario; stesso meccanismo per gli eventuali servizi non ancora usufruiti alla data del 31 dicembre 2021, per l’Iva relativa ai beni ammortizzabili ancora in carico al 31 dicembre 2021, rilevanti ai fini della rettifica in ragione del periodo di osservazione, pari a 5 anni per i beni mobili, e 10 anni per gli immobili.

In sintesi:

1. Verificare quali sono i beni ammortizzabili, di valore superiore a 516,46 euro ed aventi un coefficiente di ammortamento superiore al 25%, ancora in carico al 31/12/2021 e acquisiti nel 2021 o nei 4 anni precedenti per i quali la mancata detrazione dell’IVA assolta sull’acquisto è dipesa dalla vigenza del regime forfettario. Si presti attenzione, ovviamente, a non considerare nel conteggio l’eventuale IVA assolta sull’acquisto che comunque non avrebbe potuto essere portata in detrazione, quale potrebbe essere, ad esempio, il 50% dell’IVA relativa all’acquisto di un telefono cellulare;
2. Verificare se vi sono servizi non ancora fruiti per i quali non è stata detratta l’imposta nel 2021 in conseguenza del forfait, e che non sono ancora stati fruiti alla data del 31 dicembre 2021;
3. Verificare se vi sono beni invenduti al 31 dicembre 2021 (ovvero il magazzino), determinando la corrispondente IVA assolta in sede di acquisto dei beni stessi, che non è stata detratta in quanto l’acquisto è stato effettuato in costanza del regime forfettario.

Un esempio chiarirà il funzionamento della rettifica IVA, che in questo caso sarà a favore del contribuente, consentendo di recuperare almeno in parte l’imposta sul valore aggiunto che non si è potuti detrarre in origine:

• Bene strumentale acquistato nel 2020, IVA 1.000 euro, suddivisione dell’imposta in quinti in base al periodo di sorveglianza:
  • 2020 – 1/5 – euro 200 – il contribuente è in regime forfettario – NO IVA
  • 2021 – 1/5 – euro 200 – il contribuente è in regime forfettario – NO IVA
  • 2022 – 1/5 – euro 200 – il contribuente è in regime IVA – Si detrazione
  • 2023 – 1/5 – euro 200 – il contribuente è in regime IVA – Si detrazione
  • 2024 – 1/5 – euro 200 – il contribuente è in regime IVA – Si detrazione

La rettifica IVA relativa ai beni strumentali è pari a 600 euro, ovvero tanti quinti quanti mancano al completamento del quinquennio dal momento dell’acquisto, con riferimento agli anni nei quali il contribuente è divenuto soggetto IVA.

Sorge ora il problema di comprendere quando l’IVA che discende dalla rettifica operata, a favore del contribuente, può essere portata in detrazione.

Sul punto soccorre la già citata Circolare n.73/E del 21 dicembre 2007, che precisa che la rettifica in caso di transito, per legge o opzione, nel regime ordinario dell’Iva, viene computata nel primo versamento periodico successivo alla fuoriuscita dal regime agevolato.

Quindi, supponendo che si tratti di un contribuente che nel 2022 è divenuto semplificato a liquidazione IVA trimestrale, nella liquidazione del I trimestre 2022 si potrà computare in diminuzione l’ammontare di 600 euro, pari alla rettifica operata.

Per quanto riguarda la dichiarazione IVA, invece, nel futuro modello IVA 2023, che si riferisce all’annualità 2022, il contribuente esporrà la variazione operata al rigo VF70, con segno positivo, andando così ad evidenziare la maggiore IVA che è stata portata in detrazione (rispetto a quella risultante dagli acquisti ordinariamente effettuati nel 2022) in ragione della rettifica della detrazione operata.